ЗАКОНОПРОЕКТЪТ ЗА ДЪРЖАВНИЯ ВЪТРЕШЕН ФИНАНСОВ КОНТРОЛ ТРЯБВА ДА БЪДЕ ИЗТЕГЛЕН ОТ НАРОДНОТО СЪБРАНИЕ ЗА ОСНОВНА ПРЕРАБОТКА

ДОЦ.Д-Р ЙОСИФ АВРАМОВ

В българското законодателство не е регламентиран вътрешния одит на корпоративно равнище, а в публичния сектор сравнително отскоро концепцията за вътрешен одит е законодателно регламентирана с досега действащия Закон за държавния вътрешен финансов контрол, приет на 27.Х.2000 г., влязъл в сила на 01.01.2001 г. Ето защо е наложително дейността на корпоративния вътрешен одит да бъде екстрено регламентирана, а вътрешния одит в публичния сектор да бъде съобразена с неговата работа. Според мен следва да се институционализира, както държавния вътрешен одит, така и ведомствения вътрешен одит, който следва да се създаде във всяка самостоятелно функционираща структура в публичната сфера: министерство, комисия, държавна агенция, изпълнителна агенция, общинска администрация, Българската академия на науките, Военно-медицинската академия, Селскостопанската академия, висшите училища и университетите и др. Банковият вътрешен одит също е възможно да се регламентира със закон, който да замени досега действащата Наредба № 10 на Българската народна банка, в която са налице редица несъвършенства, като едновременно вътрешните одитори са назовани и като проверители и контрольори и т.н. Вътрешният одит в публичния сектор, в корпоративния сектор и в банковия сектор е възможно да се регламентират в съответно един, два или три отделни законодателни акта, което предвид хармонизацията със законодателството с ЕС следва да се осъществи в следващите 2 години до присъединяването ни. Ето защо и дейността на държавния вътрешен финансов одит следва да бъде съобразена с тези нормативни актове, които още не са изготвени и приети от парламента.
Най-сполучливия вариант за системата на държавния вътрешен финансов контрол е новия законопроект, депозиран без да е направено публично обсъждане и без да е налице консенсус по неговите проекторазпоредби сред финансовите среди у нас, да бъде изтеглен от правителството от парламента и да бъде основно преработен. Такава е и препоръката на експерти на Европейската комисия, които осъществяват мониторинг на глава "Финансов контрол". В случай, че не се възприеме този радикален вариант, е възможно между първо и второ четене на проектозакона (първо четене в НС на проекта предстои през януари 2005 г.) да се внесат от народни представители изложените по-долу значителни промени. Предлаганите от мен изменения (независимо как ще се осъществят - с цялостна преработка или с поправки между първо и второ четене) биха го направили един работещ закон, а вътрешните одитори биха се съсредоточили единствено върху дейности, за които имат съответната квалификация и не предизвикват впоследствие т.нар. конфликт на интереси.
В предоставените от мен препоръки не се предвиждат генерални промени във функциите на Агенцията за държавен вътрешен финансов контрол (АДВФК) при Министерството на финансите (МФ), които в едно обозримо бъдеще следва да бъдат адаптирани с функциите на вече изградените органи за вътрешен одит в корпоративния и в публичния сектор и с тези, които ще бъдат създадени вследствие на все още неприетите нормативни актове. От 2003 г. у нас функционира Институт на вътрешните одитори в България, който обединява одитори от публичния, банковия и корпоративния сектори. Той е пълноправен член на световните и европейски организации за вътрешен одит. От корпоративния сектор в него членуват предимно одитори от големи чуждестранни компании, в които в държавите на компанията-майка са изградени отдавна такива структури.
Предвид застъпените основни постановки в позицията на Република България за преговорите с ЕС по глави № 28 "Финансов контрол" и № 29 "Финансови и бюджетни въпроси" по отношение на дейността на държания вътрешен финансов контрол, поместена в сайта на делегацията на Европейската комисия у нас, която по никакъв начин не може да се определи като достатъчно пълна и перспективна за нашата страна, е наложително да бъдат направени следните по-съществени препоръки към законопроекта:
1.Акцент в позицията по глава № 28 "Финансов контрол" е поставен единствено относно функционалната независимост на одиторите от Агенцията за държавен вътрешен финансов контрол. Той е постановен във Финансов регламент 1231/77 от 27.ХІІІ.1977 г. за общия бюджет на Европейските общности, приложен с Регламент № 3418/93 от 09.12.1993 г., установяващ подобни правила за прилагането на визирания финансов регламент. Тя се изразява във всички контролни/одитни нива и включва процедурите за планиране на контрола и одита, отчитане, даване на съвет на ръководството и търсенето на съвет от АДВФК;
2.В глава № 29 "Финансови и бюджетни въпроси" е визирана българската позиция, която се свежда в две направления. Първото е по отношение на вътрешния финансов контрол, осъществяван от АДВФК на средствата от предприсъединителните фондове на ЕС по програмите САПАРД, ФАР и ИСПА. Второто направление е относно позицията ни за дейността на АДВФК, която следва да отговаря за контрола на администрациите, имащи задължението да събират собствените ресурси, като целта на този контрол е да се гарантира, че собствените ресурси са събрани в определения срок и ефективно. В преговорната глава е пояснено, че традиционните собствени ресурси са мита, селскостопански мита и налози върху производството на захар. Визирано е също, че налозите върху производството на захар ще бъдат въведени у нас след 2005 г., съгласно европейското законодателство и ще бъде осигурен необходимия административен капацитет за тяхното администриране. В тази преговорна глава е посочено, че от датата на присъединяване Република България ще въведе сметки за счетоводно регистриране на установените традиционни собствени ресурси (сметки "А" и "Б") съгласно разпоредбите на Регламент № 1150/2000 и ще осигури адекватни процедури по архивирането на документацията във връзка с традиционните собствени ресурси с цел осигуряване на възможности за последващи проверки. На практика на АДВФК с поетите ангажименти при преговорите с ЕС се възлагат нови прерогативи по отношение на упражняване на контролно въздействие върху някои аспекти на дейността на Агенция "Митници" (относно митата, в т.ч. и селскостопанските мита) и над Националната агенция за приходите (след 2006 г.), а понастоящем Главна данъчна дирекция, която ще администрира налозите (акцизите) върху захарта, които ще се въведат. В новия законопроект за държавния вътрешен финансов контрол не са ясно очертани как АДВФК ще осъществява тези свои нови прерогативи, поети в гл.№ 29, което е една от съществените му слабости;
3.Основен момент в законопроекта е дейността на делегираните вътрешни одитори в министерства и ведомства, които в него се наименоват "вътрешни одитори". Необходимо е да се направи извода, че съществен практически резултат от тяхната дейност не е налице. Дейността им не е достояние на обществото, тъй като в нито в медиите, нито в електронни информационни издания, в т.ч. и на Министерството на финансите, не се публикуват в колко платежни документа и за каква сума неправомерни разходи те са предотвратили. В новия устройствен правилник не се разглежда изобщо тяхната дейност и в това отношение той не кореспондира със закона. На практика те не са възпрепятствали нито едно по-съществено нарушение на бюджетната дисциплина, като: "заобикаляне" на Закона за обществените поръчки, при което една обществена поръчка се "разбива" на няколко такива или се пристъпва към т.нар. пряко договаряне, без да се обявява търг или конкурс и т.н. Ето защо според мен са възможни следните два варианта за продължаването на дейността им:
Първият вариант е да бъде адаптирано към съвременните условия нашето довоенно законодателство, според което във всяко министерство и ведомство са функционирали контрольори по бюджета, които са били на подчинение на министъра на финансите, като се вземе предвид дейността на сходни структури в други държави от ЕС, като е възможно те да са двойно подчинение - освен на директора на АДВФК и на ресорния зам. министър на дирекция "Бюджет".
Вторият вариант е във всяко министерство или централно ведомство дейността на делегираните одитори да бъде изпълнявана от одитни комитети, които ще бъдат на непосредствено подчинение на съответния министър или ръководител на ведомството. Те ще осъществяват както на функциите по осъществяване на вътрешен одит, така по одобряването на законосъобразността и целесъобразността на всеки разход. С оглед на регламентирането на дейността им, предстои изготвянето и приемането от НС на законопроект за вътрешния одит. Вторият вариант е възможно да се реализира според мен след приемането на все още неизготвения законопроект за вътрешния одит.
Засега по-реалистично е прилагането на първия вариант, като приоритет в администрирането на т.нар.контрольори по бюджета (възможно е длъжността им да бъде назована и разпоредители по бюджета) следва да има ресорния зам.министър на управление "Бюджет" при Министерството на финансите. Това обстоятелство в известна степен ще гарантира независимост на тези длъжности лица и те няма да бъдат "употребени" като един своеобразен "параван" при нарушаването на бюджетната дисциплина. Външният одит ще бъде извършван, както досега от Сметната палата.
Конкретното ми предложение се свежда до:
а)глава четвърта на законопроекта за държавния вътрешен финансов контрол да бъде наименована вместо "Вътрешен одит в бюджетните организации" в "Контрол на бюджетните средства (ресурси)". Контролът на бюджетните средства (ресурси) (преди всичко бюджетни разходи, но редица бюджетни ведомства посредством държавните такси, приходи от приватизация например на почивни станции, продажба на употребявани движими активи и т.н. генерират значителни приходи) се осъществява от контрольори (разпоредители) по бюджета. Възможно е те да бъдат оторизирани с парафиране на всеки касов ордер преди изплащането му (така е било в нашето довоенно законодателство) или на касовите ордери над определена (лимитирана) сума (например 1000 лв. или 5000 лв.), което според мен е най-правилното решение. В законопроекта е предвидено вътрешните одитори преди всичко да "изразяват независимо и обективно мнение за съответствието с дейността на организацията с принципите за законност, добро финансово управление и прозрачност", а "при вътрешния одит ръководителят на организацията може да бъде консултиран с всички въпроси, свързани с управлението". И двете основни функции на вътрешните одитори, които са регламентирани в проектозакона са подчертано с "пожелателен" характер, тъй като тяхното мнение е възможно изобщо да не бъде зачетено, а консултацията им да не се състои, поради претрупания дневен график на съответния министър, председател (изпълнителен директор) на агенция или кмет. На практика те са безсилни да осуетят неправомерно тяхно действие поради редица причини, като: инертност; липса на нормативна уредба, която да ги защити от уволнение или друга форма на административен натиск върху тях, ако санкционират високопоставен държавен служител и т.н.. Ето защо е наложително вътрешните одитори или както предлагам да се наименоват "контрольори по бюджета" да имат освен съвещателни и консултиращи функции и прерогативи, които да бъдат с по-непосредствено значение относно упражняването на бюджета от първостепенните и второстепенните разпоредители с бюджетни кредити. Поради тази причина тяхното място е в управление "Бюджет" на Министерството на финансите от една страна, а не в АДВФК, а от друга - те следва да имат законодателна възможност да възпрепятстват всеки неправомерен разход и всяка незаконосъобразен акт на съответния ръководител на бюджетната организация. При положение, че те само изказват мнение и консултират съответния ръководител ефектът от тяхната дейност е нищожен. За изтеклите две години от функционирането на делегираните одитори досега по техен доклад не е санкциониран нито един ръководител по административен ред, а също не му е потърсена и наказателна отговорност от прокуратурата.
б)налице е още едно обстоятелство, което възпрепятства дейността на делегираните одитори или вътрешните одитори, както се предлага да назоват те в новия законопроект. То се отнася до т.нар. конфликт на интереси между представителите на две основни направления (отдели или дирекции) на АДВФК. Първият от тях стои начело на делегираните одитори, а вторият осъществява финансовите одити (в новия законопроект - финансови инспекции, което по същество е финансова ревизия на бюджетни организации, която десетилетия наред тази служба извършваше). На практика при финансовите инспекции, осъществявани от финансовите инспектори се проверява и дейността на делегираните одитори, т.е. колеги от една и съща агенция се проверяват взаимно. Това води обикновено до положителни констатации, което е във вреда на фиска, респективно на обществения интерес, тъй като е налице в повечето случаи интерпретация на известната народна пословица "Гарван гарвану око не вади". Финансовите инспектори по принцип не са заинтересовани да налагат санкции на проверяваните бюджетни звена, тъй като на практика те косвено ще санкционират и дейността на своя колега от същата агенция - делегирания одитор. Със санкционирането на проверяваната бюджетна организация и респективно нейния ръководител и главен счетоводител те дискредитират и дейността на делегирания одитор (вече не е косвено, а непосредствено) при съответното звено, а това води до редица неудобства и конфузни ситуации. Ето защо следва делегирания одитор да бъде поне от друга структура на Министерство на финансите - Главно управление "Бюджет", което е в ресора на друг зам.министър (в редица правителства, респективно политически кабинети на министъра на финансите е налице известна конкуренция между отделните зам.министри, което в конкретния случай ще е от значение за подобряването на бюджетната дисциплина).
Предвид посочените обстоятелства според мен е необходимо като чл.31 а или в Преходните и заключителните разпоредби на законопроекта да се регламентира предложението контрольорите (разпоредителите) по бюджета да бъдат част от щатния състав на Главно управление "Бюджет" при Министерството на финансите, като за целта е възможно да се предложи промяна и в Закона за устройството на държавния бюджет (това е възможно да се осъществи с добавяне на конкретен текст в преходните и заключителните разпоредби на законопроекта за държавния вътрешен финансов контрол). Съществен момент в регламентацията на дейността на контрольолите по бюджета е оторизирането им с нови функции, според които те следва да са в състояние да предотвратят всеки закононесъобразен и неправомерен разход.
4. Подобен случай на конфликт на интереси е налице и в глава V на законопроекта "Сертификация". В нея се регламентира дейността на сертифициране на сметките на функционални структури, разпореждащи се със средства от фондове и програми на ЕС, което се извършва в съответствие с международно признати одиторски стандарти от одитори на агенцията и се контролира от нейния директор. На практика сертификацията на сметките е форма на външен одит и в конкретния случай също е налице конфликт на интереси. На директора на АДВФК са на подчинение както одиторите осъществяващи вътрешен одит на дирекция "Национален фонд" при МФ и изпълнителните агенции, оторизирани с програмите на ЕС, така и одиторите, които извършват сертификацията. На практика в АДВФК се съчетават две функции, които по същество се отнасят към вътрешния държавен одит, каквато е финансовата инспекция (понастоящем финансов одит) и сертификацията, която както бе посочено е форма на външен одит. Това обстоятелство многократно е било обект на критични забележки на представители на Европейската комисия, осъществяващи мониторинг върху изпълнението на договореностите в гл.№ 29 "Финансов контрол". В Практическото ръководство № 1312-1 Външна оценка към Международните стандарти за професионалната практика по вътрешен одит е визирано, че "лица от друг отдел на организацията, въпреки че структурно са отделени от дейността по вътрешен одит, не се считат за независими за извършване на външна оценка". Ето защо според мен е целесъобразно дейността по сертифицирането на сметките по програмите САПАРД, ФАР и ИСПА да се осъществява от Сметната палата. Налице е още една възможност - от независими външни одитори или дипломирани експерт-счетоводители, което по всяка вероятност ще са филиалите на големите одиторски световни концерни, като: "Прайс Уотърхаус Купърс", "Делойт и Туш" и др. На практика те ще сертифицират сметки, които имат отношение по същество и до съфинансиране от държавния бюджет по посочените три програми, което е изискване на ЕС. Тази своеобразна форма на делегиране на държавни функции, в случая фискални държавни функции на частни фирми, не е законодателно регламентирана по адекватен начин у нас и според мен е все рано да се прилага в българското законодателство. Ето защо най-целесъобразно е сертифицирането на сметките, които се отнасят до разпореждането с фондове и програми на ЕС да се осъществява от Сметната палата, която е държавен орган за външен бюджетен одит. Наложително е това обстоятелство да бъде регламентирано като чл.36 а в законопроекта, а в Преходните и заключителните му разпоредби да бъде променен Закона за Сметната палата в това отношение.
5.Глава шеста "Държавна финансова инспекция" според мен следва да бъде наименована "Държавен вътрешен финансов одит". Правомощията на финансовите инспектори трябва да бъдат прецизирани (в проекта се предлага да се преименоват досегашните вътрешни одитори във финансови инспектори). Според мен следва да бъде запазено наименованието "вътрешен одитор" или "държавен вътрешен одитор". Необходимо е да бъде поставен акцент върху одита на средствата по програми и фондове на ЕС, като е възможно да бъде обособена специална глава в тази насока. Наложително е да бъде регламентирано взаимодействието на АДВФК с другите контролни органи и преди всичко със Сметната палата, както по отношение на одита на средствата по програми и фондове на ЕС, така и по отношение на одита на бюджетните средства.
В законопроекта са налице и други съществени и по-малко значими слабости и несъответствия с теорията и практиката на финансовия контрол. Необходимо е известно прецизиране на редица текстове от VІІ глава "Имуществена отговорност", както и от Допълнителните и Преходните и заключителните разпоредби на проекта.
Предвид изложените, а и на някои други слаби страни на проекта, които не са предмет на настоящия анализ, най-доброто решение за бъдещата дейност на около 1600 вътрешни одитори и стотици хиляди бюджетни служители, както и заети в предприятия с държавно и общинско участие, които са обект на тяхното контролно въздействие, е той да бъде изтеглен от вносителя - Министерския съвет и да бъде основно преработен. В най-добрия (според мен неосъществим засега вариант) е той да бъде отново депозиран заедно с проектозакон за вътрешния одит. В случай, че това не се осъществи е наложително правителството да вземе предвид изложените в този обзор препоръки и предложения за усъвършенстване на законодателството, което да внесе между първо и второ четене при разглеждането на проектозакона от Народното събрание.